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税务筹划常见八大漏洞
我国税法某些条款规定得不明确或不完整,为企业避税提供了可利用的漏洞。所得税筹划作为企业纳税筹划的重点,其避税手法可谓花样繁多,几乎无孔不入。这不仅破坏了公平税负、平等竞争的原则,而且影响了国家的财政收入,造成大量税款的流失。本文就企业在所得税筹划中常用的八个税法漏洞作以下探讨。

1开办费的摊销 开办费的纳税筹划重点在于如何使开办费最大化,以及如何利用摊销比例在企业减免税期间、盈余或亏损年度时弹性运用,力图达到免缴、少缴或延缓缴纳税金的效果。税法规定,企业在筹建期间发生的开办费,应当从开始生产经营月份的次月起,在不短于5年的期限内分期摊销。但是,税法仅规定开办费的摊销期限不少于5年,并未强制要求按平均法摊销。由此,企业在有盈利年度尽量多摊一些,而在免税期间或亏损年度尽量少摊一些(但摊销比例不能为零),就能达到延缓纳税的效果(相当于获得一笔无息贷款)。

2利息费用的扣除 我国为债务融资提供税收优惠政策,企业可以从应税所得中扣除债务利息费用,股本融资则不享有此项优惠政策,利润留存和利润分配也不得从企业应税所得中扣除。而在现实生活中,某些企业就依据这一优惠政策利用关联企业之间相互拆借资金的办法来达到避税目的。 例如,母公司与其下设子公司之间相互提供1000万元资金,即母公司向子公司提供资金1000万元,子公司同样向母公司提供资金1000万元。假定年利率为10%,所得税税率均为33%,则母子公司每年的应税所得中均可抵扣100万元的债务利息费用,从而两公司实现避税共计66万元(100×33%×2)。而如果两公司同样是各使用资金1000万元,但靠的是自我积累而不是相互拆借,就不会有避税66万元的好处。

3转让定价的确定 税法规定,企业与关联企业之间的购销业务,不按独立企业之间的业务往来作价擢爻充种的,当地税务机关聍铝遒灰有权对其价格进行调整。但是,从当前税法条款来看,价格转让避税的运用是否合法,关键在于转让价格确定后该企业是否有利润,是否达到同行业的平均利润水平。由此,企业可利用这一漏洞进行定价避税。该避税方法的运用前提是关联企业所处地区实行不同的税率。 例如,某内地集团公司生产一种X产品,市场最终价格为100元/件,生产成本为40元/件,销售费用为30元/件。若不考虑其他费用,则该集团每件产品应交所得税9.9元[(100-40-30)×33%]。现在该集团决定,在产品主要销往东南沿海城市的情况下,在深圳设立一家具有独立法人资格的销售公司,一切产品由该公司负责销售,集团公司只生产。为此,该集团定价如下:由于税法规定的X产品的销售利润率为20%,则集团公司将销售给深圳销售公司的每件产品售价定为50元[40÷(1-20%)],由此,集团公司每件产品应交所得税3.3元[(50-40)×33%],深圳销售公司在以最终价格100元/件售出的情况下,每件产品应交所得税3元[(100-50-30)×15%],两公司共计纳税6.3元(3.3 3),比未设立销售公司时少交税3.6元(9.9-6.3),从而达到了避税的目的。

4巧用租赁 企业租赁包括经营租赁和融资租赁。由于税法规定企业经营租赁的租金可以全部抵减应税所得,而且融资租赁的租金中利息和手续费及预提折旧的扣除也会带来较大的税收利益,所以利用租赁避税已成为当前企业所得税筹划活动的一个新的手段。 租赁避税的方法常见的有两种: ①利用自定租金来转移利润。如高税负公司甲借入资金购买机械设备,以最低价格租给处于低税区的另一家关联公司乙,后者再以更高价格租给处于高税区的另一家关联公司丙。这样,高税区的甲公司和丙公司就可通过分别扣除利息费用与高额租金费用来减轻税负,而租金差价由低税区的乙公司来承担,从而达到转移利润避税的目的。 ②利用优质资产的租赁来转移利润。企业集团内部高税率的甲企业将赢利的生产项目连同设备一道以租赁形式租给低税率的关联企业乙,这样不但使利润流入低税区,而且甲乙双方还可分别通过扣除设备租金和提取折旧来减少各自的应税所得,实现避税。

5固定资产修理与改良的转换 对于固定资产的改良支出与大修理支出的划分,在企业所得税筹磷挎菪闲划上可以说大有文章可做。税法规定,符合下列条件之一的固定资产修理,应视为固定资产观鲼视防改良支出:一是发生的修理支出达到固定资产原值的20%以上;二是经过修理后有关资产的经济使用寿命延长两年以上;三是经过修理后的固定资产有新的用途或不同的用途。需要注意的是,固定资产改良支出属于固定资产在建工程的范畴,其所耗配件、材料的进项税额不得抵扣,而且改良支出要么计入固定资产原值按规定计提折旧,要么作为递延费用在不短于五年的期间内分期摊销。而作为固定资产大修理支出,其所耗配件、材料的进项税额可以抵扣,而且修理费用可在发生期直接扣除。显然,二者的节税效果相差甚远。由此,如果企业将固定资产改良尽可能地转变为大修理或分解为几次修理,即设法使修理支出达不到改良支出的条件,便能获得可观的避税效益。 例如,某企业对其设备进行大修理后,该设备经济使用寿命延长不到两年,仍用于原用途,但修理支出超过了固定资产原值的20%,则该修理支出被税务局认定为固定资产改良支出。但是,如果该设备上某些配件并非非换不可,则可以将这些配件放在下一个纳税期间去更换,这样一来就使得本次修理支出低于固定资产原值的20%。由此,该修理支出不满足改良支出的条件,可以在当期应税所得中一次扣除,从而达到避税的目的。

6研发成本的处理 对企业研发成本的处理,我国会计制度与税法存在较大差异。会计制度规定,在研发过程中发生的材料费用、直接参与开发人员的工资及福利费、开发过程中发生的租金、借款费用等,直接计入当期损益,而在无形资产开发成功后,只将依法取得时发生的注册费、聘请律师等费用作为无形资产的实际成本。然而,税法规定,自行开发并且依法申请取得的无形资产,按照开发过程中的实际支出计价。也就是说,开发成功后必须把开发费用计入无形资产,而如果开发失败则可一次将其计入当期的企业成本费用之中。由此为企业避税筹划提供了可能。 例如,某企业进行X技术和Y技术开发研究过程中共耗费50万元人民币。经过一年多努力,X技术获得成功,Y技术开发失败。依据税法和会计制度的规定,获得成功的X技术的开发费用转为无形资产,在不短于十年内摊销,开发失败的Y技术的开发费用一次性计入当期损失。由此,该企业从避税角度出发,完全有机会和办法使X技术的开发费用确认得低一些,而Y技术的开发费用确认得高一些,从而达到避税的目的。

7获利年度的推迟 此项筹划技巧主要针对外商投资企业而言。我国税法规定,对生产性外商投资企业,经营期在十年以上的,从开始获利的年度起,第一年和第二年免征企业所得税,第三年至第五年减半征收企业所得税(简称“二免三减半”)。如果将来实际经营期不满十年的,应当补缴免征、减征的所得税。由此,利用税法允许的资产计价和摊销方法的选择权,在企业经营初期形成亏损,推迟开始获利年度,使“二免三减半”开始计时的时间尽可能推后,从而可以减轻税负。此外,在生产性外商投资企业设立时,尽可能申报其经营期在十年以上,以取得减免税优惠。即使将来实际经营期不足十年再补交税款,也相当于从国家取得了一笔无息贷款。

8资本利得与股息的安排 股权转让安排通常发生在股息分配之后。此项筹划技巧也是针对外商投资企业而言的。税法规定,外国企业和外籍人士转让其在中国境内外商投资企业的股权所得超过其出资额部分的转让收益,按10%的税率缴纳所得税。而税法同时又规定,外国投资者从外商投资企业取得的利润(股息)和外籍人士从中外合资企业分得的股息、红利,免征所得税。这样,如果外国投资者在股权转让之前让被投资企业进行股利分配,合法地使转让价格降低,使其股权转让所得接近或低于其原始出资额,就可以实现避税。此外,如果考虑到被投资企业正常运作的需要,不因支付股利带来经营上的困难,可以先将该股利挂在资产负债表“应付股利”项目,待以后再进行分期支付。这样,在不影响企业正常运转的情况下,同样可以使转让价格降低,达到避税的目的。